|
Консалтинг Стандарт |
|||
|
Финансы Составление отчётности Ведение бухгалтерского учёта Бухгалтерское сопровождение Восстановление учёта Аудит |
Налоговые споры вокруг товарно-транспортных накладных (ТТН)Вопрос поступил на линию консультаций Информационной Аналитической Системы «1С:Консалтинг. Стандарт» в феврале 2009 года
В ходе камеральной проверки налоговики запросили у покупателя товаров товарно-транспортные накладные (ТТН). Таких документов у организации не оказалось. В связи с этим возник вопрос: обязан ли покупатель, которому доставляются товары, иметь ТТН? Отвечает специалист проекта Информационная Аналитическая Система «1С:Консалтинг. Стандарт»: аудитор Елена Сигаева В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ. Налоговое законодательство также указывает на необходимость документального подтверждения расходов. Так, для целей налогообложения прибыли под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами:
Кроме того, наличие первичных документов является одним из обязательных условий для применения вычета по НДС. Пунктом 1 ст. 172 НК РФ установлено, что суммы “входного” налога принимаются к вычету после принятия товаров на учет при наличии соответствующих первичных документов. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 утверждена унифицированная форма товарно-транспортной накладной № 1-Т. Именно этот документ, а точнее его отсутствие, и является причиной для споров между налогоплательщиками и контролерами. Рассмотрим две наиболее часто встречающиеся проблемы: Налоговый учет расходов по доставке товаров сторонней организацией при отсутствии ТТНСогласно п. 6 ст. 254 НК РФ транспортные услуги сторонних организаций относятся к материальным расходам. Как отмечалось выше, данные расходы необходимо подтвердить документально. Минфин России в своем письме от 26.05.2008 № 03-03-06-1/333 утверждает, что затраты на транспортные услуги сторонних организаций по доставке товаров могут быть учтены налогоплательщиком в составе материальных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по форме № 1-Т. При этом чиновники ссылаются на Инструкцию Минфина СССР, Государственного банка СССР, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР, Министерства автомобильного транспорта РСФСР от 30.11.1983 № 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом". В п. 2 указанной Инструкции говорится о том, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы № 1-Т. В то же время в п. 6 Инструкции сказано, что товарно-транспортная накладная является единственным документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета. Напомним, что данной позиции чиновники придерживались и ранее (см., например, письма Минфина России от 03.06.2005 № 07-05-06/160, УФНС России по г. Москве от 23.10.2006 № 20-12/92786, от 18.10.2006 № 20-12/92228). Отметим также, что есть и примеры судебных решений в поддержку данной точки зрения. Например, ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 26.05.2006 по делу № А29-8821/2005а пришел к выводу о неправомерном отнесении на расходы стоимости транспортных услуг, поскольку налогоплательщиком не были представлены товарно-транспортные накладные, обязательные в силу ст. 785 ГК РФ. В постановлении ФАС Северо-Западного округа от 14.09.2005 № А26-1530/2005-217 также указано, что наличие товарно-транспортной накладной, подтверждающей факт совершения хозяйственной операции и затраты по перевозке, является обязательным документом как для отправителя груза, так и для его получателя. Озвученная позиция представляется спорной. В данном случае налогоплательщику необходимо подтвердить не факт транспортировки товаров как таковой, а приобретение транспортных услуг сторонней организации. Приобретение данных услуг можно оформить разными документами, например, актом выполненных работ. При этом составление накладной по форме 1-Т не требуется. К счастью, решения арбитров, принятые не в пользу налогоплательщиков, немногочисленны. И судебная практика последних лет показывает, что отсутствие товарно-транспортных накладных при наличии иных подтверждающих документов препятствием для признания расходов на транспортные услуги сторонних организаций не является. В качестве примера приведем постановления ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2008 по делу № А05-9477/2007, ФАС Волго-Вятского округа от 14.08.2008 по делу № А43-74478/2007-45-179, ФАС Западно-Сибирского округа от 01.07.2008 № Ф04-3677/2008(6731-А46-26) по делу № А46-6925/2007 (Определением ВАС РФ от 17.10.2008 № 13576/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). Судьи поддерживают налогоплательщиков и в том случае, когда доставку товара поставщик осуществляет самостоятельно, без привлечения перевозчиков. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 07.07.2008 по делу № А12-18020/07 судьи указали, что если согласно условиям договоров поставки расходы на доставку товара несут поставщики, документом, подтверждающим оприходование приобретенного товара, является не ТТН, а товарная накладная. ФАС Западно-Сибирского округа, установив, что поставка товара производилась транспортом поставщика без привлечения организаций автомобильного транспорта, пришел к следующему выводу: передача товара не должна была оформляться товарно-транспортными накладными формы № 1-Т (постановление от 22.02.2007 № Ф04-8771/2006(31451-А27-27) по делу № А27-12677/2006-2). Примечательно, что налоговые органы допускают отсутствие ТТН у покупателя, если транспортные расходы по доставке товаров оплачивает поставщик. В таком случае, считают контролеры, для оприходования и отражения в учете стоимости приобретенных товаров можно использовать надлежащим образом оформленную товарную накладную (форма № ТОРГ-12) (письмо УФНС РФ по г. Москве от 30.06.2008 № 20-12/061151). Напомним, что товарная накладная (форма № ТОРГ-12) составляется в двух экземплярах, один из которых передается покупателю и является основанием для оприходования им полученных ценностей (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций (общие), утв. Постановлением Госкомстата от 25.12.1998 № 132). Принятие к вычету НДС при отсутствии ТТНДля начала вспомним об условиях, при выполнении которых вычет по НДС будет считаться правомерным. На основании ст. ст. 171 – 172 НК РФ такими условиями являются:
НК РФ не уточняет, какими документами следует подтверждать принятие товаров на учет. Поэтому споры по вопросу необходимости оформления товарно-транспортной накладной при наличии иных первичных документов, подтверждающих оприходование товаров (например, при наличии товарной накладной), возникают достаточно часто. Заметим, что товарная накладная (форма № ТОРГ-12) является основанием для оприходования покупателем полученных им ценностей (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций (общие), утв. Постановлением Госкомстата от 25.12.1998 № 132). В связи с этим, можно сделать вывод, что ее наличие должно быть достаточным основанием для принятия товаров к учету. Столичное налоговое ведомство признало, что покупатель вправе принять к учету товар на основании товарной накладной (форма № ТОРГ-12), но только в том случае, если транспортные расходы по доставке товаров оплачивает поставщик (письмо УФНС РФ по г. Москве от 30.06.2008 № 20-12/061151). Налоговые органы на местах, как правило, настаивают на необходимости составления товарно-транспортной накладной по операциям, связанным с доставкой товаров. Арбитражная практика по данной проблеме достаточно обширна и противоречива. Вставая на сторону налогоплательщиков, судьи указывают, что непредставление ТТН не может являться самостоятельным основанием для отказа в вычете. По мнению арбитров, факт принятия товаров на учет можно подтвердить и иными документами, например:
Арбитры также обращают внимание налоговиков на то, что товарно-транспортные накладные не являются обязательными документами для организаций, не осуществляющих перевозку товаров. Об этом говорится, например, в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.10.2008 № А33-10273/07-Ф02-4980/08 по делу № А33-10273/07, ФАС Дальневосточного округа от 15.10.2008 № Ф03-4318/2008 по делу № А51-13209/200737-239, ФАС Поволжского округа от 16.09.2008 по делу № А57-2743/08, ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2008 по делу № А05-8735/2007. В частности, если доставка товара осуществляется силами поставщика и за его счет, то отсутствие ТТН у покупателя не может являться основанием для отказа в применении вычета по НДС (см. постановления ФАС Московского округа от 22.07.2008 № КА-А41/6260-08 по делу № А41-К2-13029/07, ФАС Поволжского округа от 07.07.2008 по делу № А12-18020/07, ФАС Северо-Западного округа от 23.10.2008 по делу № А05-4974/2008). В постановлении от 18.06.2007, 25.06.2007 № КА-А41/5365-07 по делу № А41-К2-5182/06 ФАС Московского округа указал, что право налогоплательщика на применение налогового вычета не зависит от того, представлена товарно-транспортная накладная, составленная по форме 1-Т, или нет. Как видим, у налогоплательщиков достаточно аргументов для того, чтобы отстоять свое право на вычет в суде. Однако не следует забывать о том, что иногда арбитры поддерживают и налоговиков. Так поступил, например, ФАС Западно-Сибирского округа. В постановлении от 06.02.2008 № Ф04-769/2008(194-А03-25) по делу № А03-7206/07-21 судьи отклонили довод налогоплательщика о том, что оформление ТТН по условиям договора поставки не является обязательным, в случае представления товарных накладных. При этом судом было указано, что в соответствии с п. 1.2 Постановления Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций" товарная накладная формы № ТОРГ-12 среди прочих обязательных реквизитов должна содержать сведения о транспортной накладной (ее номере и дате). А ФАС Северо-Кавказского округа (см. постановления от 10.04.2007 № Ф08-1351/2007-575А по делу № А25-73/2006-12, от 14.11.2007 № Ф08-7506/2007-2497А по делу № А63-1820/07-С4) однажды заявил, что в случае доставки товара покупателю автомобильным транспортом продавца для оприходования ТМЦ у покупателя требуется применение ТТН. |
