Налогообложение процентов полученных "упрощенцем" от размещения временно свободных денежных средств на депозитном счете

Вопрос поступил на линию консультаций Информационной Аналитической Системы «1С:Консалтинг. Стандарт» в октябре 2009 года

[О ИАС 1С:Консалтинг.Стандарт] [Рассылки] [Линия консультаций] [Примеры использования] [Обновления] [Технические требования] [Диагносты] [Конструкторы]

Организация-"упрощенец" из Санкт-Петербурга прислала на нашу Линию консультаций следующий вопрос: каков порядок налогообложения процентов, полученных от размещения временно свободных денежных средств на депозитном счете?

Ответ подготовил специалист проекта Информационная Аналитическая Система «1С:Консалтинг. Стандарт»: Елена Бардюгова.

Налоговая база

Порядок определения доходов у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, закреплён в ст. 346.15 НК РФ. Налоговая база при УСН формируется за счет доходов от реализации и внереализационных доходов, определяемых ст. 249, 250 НК РФ соответственно.

Определённые ст. 251 НК РФ доходы в налоговой базе при УСН не учитываются. С 2009 года для организаций, применяющих УСН, также предусмотрено, что в отношении доходов, полученных в виде дивидендов и операций с отдельными долговыми обязательствами, поименованными в п. 3, 4 ст. 284 НК РФ, организации являются плательщиками налога на прибыль в порядке, определенном ст. 284 НК РФ.

Однако проценты по банковскому (депозитному) вкладу к таким категориям доходов не относятся и в соответствии с п. 6 ст. 250 НК РФ признаются внереализационным доходом организации. Чиновники также относят проценты по вкладам к внереализационным доходам и указывают на необходимость учитывать их в составе налоговой базы по единому налогу (письма Минфина России от 26.06.2009 №03-11-06/2/110, от 09.12.2008 №03-11-05/295, от 27.11.2006 №03-11-04/3/506). При этом следует иметь ввиду, что сама сумма вклада, возвращаемая с депозитного счета на расчетный счет организации, в целях налогообложения не учитывается, так как не является доходом от реализации в рамках ст. 249 НК РФ (письмо Минфина России от 25.11.2008 № 03-11-04/2/177).

Момент признания доходом процентов по банковскому (депозитному) вкладу организациями, применяющими УСН

В соответствии со ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов у организаций, применяющих УСН, признаётся "день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу".

Понятие "счёт" раскрыто в ст. 11 НК РФ: "счета (счет) - расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета, на которые зачисляются и с которых могут расходоваться денежные средства организаций...".

Следовательно, на наш взгляд, проценты по вкладу будут признаны доходом в день зачисления денежных средств на расчётный счет (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Если проценты по вкладу зачислены на депозитный счёт, то организация не может ими распоряжаться, а значит, налогооблагаемого дохода в этом случае не возникает до момента перечисления денежных средств (процентов) с депозитного на расчетный счет.

Данный вывод мы обосновываем следующим:

В соответствии с гражданским законодательством правоотношения, возникающие по договору банковского вклада и договору банковского счёта, регулируются разными главами (соответственно гл. 44 "Банковский вклад" и гл. 45 "Банковский счёт" Гражданского Кодекса РФ).
Выводы о несоответствии признаков депозитного счёта понятию "счёт", установленному ст. 11 НК РФ, подтвердили судьи в постановлениях ФАС Московского округа от 19.06.2006 №КА-А40/5279-06, от 19.04.2006 №КА-А40/2941-06.
В соответствии с п. 3 ст. 834 ГК РФ "юридические лица не вправе перечислять находящиеся во вкладах (депозитах) денежные средства другим лицам". Это означает, что проценты по депозиту, прежде чем расходовать их (распоряжаться ими), организация в любом случае должна перевести с депозитного на расчётный счёт (либо это делает сам банк по условиям договора).
На практике чаще всего порядок начисления процентов по договору банковского вклада технически производится на депозитном счёте следующим образом:

в конце срока – в этом случае проценты по вкладу за весь период суммируются с основной суммой вклада на момент окончания срока депозитного договора. В зависимости от условий договора вся сумма (сумма вклада + проценты) может быть сразу перечислена банком по умолчанию на расчётный счёт организации либо оставаться на депозитном счёте до письменного распоряжения (платёжного поручения) организации.
ежемесячно – в этом случае проценты по вкладу начисляются ежемесячно. В зависимости от условий договора сумма процентов может быть перечислена банком по умолчанию на расчётный счёт организации либо оставаться на депозитном счёте до письменного распоряжения (платёжного поручения) организации.
ежемесячно, путём причисления к основной сумме вклада (капитализация) – в этом случае проценты не выплачивают, а прибавляют к сумме вклада. И в следующем месяце проценты начисляются уже на большую сумму (проценты на проценты). Как правило, вся сумма процентов может быть доступна организации по окончании всего срока депозитного договора. В зависимости от условий договора вся сумма (сумма вклада + проценты) может быть сразу перечислена банком по умолчанию на расчётный счёт организации либо оставаться на депозитном счёте до письменного распоряжения (платёжного поручения) организации.

Объект налогообложения и налоговые ставки

В соответствии со ст. 346.14 и 346.20 НК РФ, в случае если объектом налогообложения у налогоплательщика являются "доходы", то налоговая ставка устанавливается в размере 6%.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН при объекте налогообложения "доходы минус расходы", с 1 января 2010 года в соответствии с Законом г. Санкт-Петербурга от 05.05.2009 № 185-36 устанавливается налоговая ставка в размере 10%. При этом для объекта налогообложения 2009 года действует прежняя ставка – 15%.

Организациям, применяющим объект налогообложения "доходы минус расходы", которые заключили договор банковского вклада со сроком окончания в 2010 году, рекомендуем внести в договор условие о начислении и выплате процентов по вкладу в конце срока. В этом случае у налогоплательщика возникнет налоговая выгода вследствие уменьшения налоговой ставки на территории г. Санкт- Петербурга с 2010 года.

Налоговая декларация

С 1 января 2009 г. вступил в силу Федеральный закон от 22.07.2008 № 155, согласно которому налоговая декларация по УСН предоставляется лишь один раз в год, в частности налогоплательщиками-организациями - до 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 1 ст. 346.23 НК РФ).

Приказом Минфина России от 22.06.2009 № 58н утверждена новая форма налоговой декларации, по которой впервые нужно отчитаться по итогам 2009 года. В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации, утверждённым этим документом, в Разделе 2 по коду строки 210 в составе суммы полученных доходов за налоговый период и должна содержаться сумма внереализационных доходов, в частности в виде процентов по депозитному вкладу.